CJUE, 16 mars 2017 aff. C-211/16 « Bimotor SpA c/ Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale II d

À l’occasion de la décision « Bimotor SpA », la Cour de justice de l’Union européenne (ci-après CJUE ou la Cour) s’est prononcée sur les modalités de remboursement ou de compensation d’un excédent de TVA constaté à l’occasion de l’exercice du droit à déduction dont dispose les assujettis[1].

Était en cause une législation italienne[2] en vertu de laquelle les contribuables peuvent acquitter à l’État ou à des organismes publics des versements unitaires d’impôts ou des cotisations en utilisant une compensation de crédits, relatifs à la même période et aux mêmes assujettis. La compensation dont il est question concerne, notamment, les crédits et les dettes relatifs à la TVA qui est due par les assujettis.

De plus, le premier paragraphe de l’article 34 de la loi de finances italienne pour 2001[3] prévoit un plafond de compensation de 700.000 € pour chaque année civile.

En 2013, la société Bimotor SpA a bénéficié d’un crédit de TVA de 1.727.104 €. Elle a donc procédé à une compensation d’impôts d’un montant de 775.055,72 € (ce montant étant supérieur au plafond prévu par le premier paragraphe de l’article 34 de la loi de finances italienne pour 2001).

En 2015, l’administration fiscale provinciale de Turin (ou l’Administration) s’est intéressée au cas de Bimotor SpA et l’a redressé puisque le montant de la compensation avait été supérieur au plafond prévu par la loi. Elle a donc procédé au recouvrement des 77.055,72 € dépassant les 700.000 € autorisés, auxquels elle a ajouté des intérêts et une pénalité de 30 % de la somme considérée comme impayée.

Bimotor SpA a régularisé sa situation, mais a contesté le fait que l’Administration l’a redressé en prenant comme base de calcul des intérêts et de la pénalité qui lui ont été infligés, la somme supérieure au plafond.

Pour elle, l’Administration lui a appliqué des sanctions plus lourdes que celles prévues par le droit interne, puisqu’elle s’est fondée sur le régime applicable en cas de défaut de recouvrement et de sanction en cas de défaut de versement.

La Commission fiscale provinciale de Turin a posé une question préjudicielle à la Cour afin d’analyser la compatibilité de la mesure nationale avec le droit de l’Union européenne.

Il était donc question de savoir, si la réglementation en vigueur en matière de TVA faisait obstacle à l’application d’une mesure nationale prévoyant que le remboursement ou la compensation d’un crédit de TVA n’était possible qu’à concurrence d’un plafond prédéfini par le législateur.

Pour la juridiction de renvoi, le fait d’instaurer des plafonds signifie que la partie excédentaire du crédit de TVA constitue une charge financière pour l’opérateur économique, et que conséquemment le principe de neutralité de la TVA s’en trouverait atteint ; puis que la limitation du montant de compensation est à l’origine d’une distorsion de concurrence avec les opérateurs qui ne paient pas l’impôt italien.

Pour la CJUE, il s’agit bien de statuer sur les modalités de remboursement d’un excédent de TVA lors de l’exercice du droit à déduction par un assujetti et non pas sur le refus d’octroi d’un droit à déduction.

La Cour commence par rappeler que, quand bien même les États membres sont libres d’établir les modalités de remboursement d’un excédent de TVA, cette liberté n’emporte pas une absence de contrôle de ces modalités au regard du droit de l’Union européenne.

Par ailleurs, celles-ci ne peuvent pas porter atteinte au principe de neutralité[4] de la TVA en faisant supporter à l’assujetti tout ou partie de la taxe[5].

En l’espèce, la compensation visée est celle qui prévoit une compensation entre des dettes et des créances de natures variées (impôts sur le revenu, TVA, cotisations sociales), et dont le plafond est fixé à 700.000 €.

Selon l’Administration, l’instauration du plafond de 700.000 € était justifiée par un objectif de lutte contre la fraude et l’évasion fiscale.

En effet, « le paiement par compensation des impôts et des contributions peut facilement donner lieu à des fraudes, car il s’agit d’une modalité qui vient à s’appliquer directement au moment du recouvrement, alors que le formulaire de paiement ne permet pas de joindre des documents justifiant l’existence du crédit. Le caractère fictif de certaines opérations ne pourrait éventuellement être établi qu’après plusieurs années (…) La limitation du montant de la compensation servirait à circonscrire dans des limites raisonnables la portée du préjudice que l’État pourrait potentiellement subir du fait de comportements illégaux des contribuables. »

Pour la Cour, l’objectif de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales est un motif légitime poursuivi et encouragé par la directive TVA, permettant ainsi aux États membres de mettre en place des mesures restrictives.

Ce principe vise à n’autoriser que ce qui est nécessaire à la concrétisation des objectifs dégagés par les traités européens. On s’intéresse à la finalité poursuivie par la mesure qui est visée[6]. Ainsi, les États peuvent adopter des mesures restrictives dans la mesure où elles permettent d’atteindre efficacement un objectif, et qu’elles portent le moins atteinte aux objectifs et aux principes posés par la législation de l’Union européenne, tel qu’en l’espèce en ce qui concerne le principe du droit à la déduction de la TVA.

Pour la Cour de justice de l’Union européenne, le plafonnement de la compensation n’apparaît pas comme une « mesure inadéquate » étant donné la facilitée d’application du mécanisme de compensation[7] et du fait qu’il a été démontré que, hormis le plafonnement de la compensation, d’autres moyens existent pour se faire rembourser un tel crédit.

Dans son considérant 30, la Cour précise que les différents éléments de l’affaire « Bimotor SpA » ne lui permettent pas d’apprécier si le plafonnement de la compensation répond au principe de proportionnalité.

Bien que la CJUE ait une fonction d’interprétation du droit de l’Union européenne lui permettant d’éclairer les juridictions nationales sur son application, c’est à ces dernières qu’il appartient d’apprécier le respect du principe de proportionnalité.

L’article 183 de la directive TVA doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à une législation nationale limitant à un certain montant la compensation de certaines dettes et créances, du moment que la législation nationale prévoit la possibilité pour l’assujetti de récupérer la totalité du crédit de TVA dont il est titulaire dans un délai raisonnable.

Par ailleurs, la Cour juge que l’argument tiré de la distorsion de concurrence est pertinent mais qu’il n’est pas possible d’y répondre en ne prenant en considération que l’article 34, paragraphe premier, de la loi de finances italienne pour 2001.

[1] Lors de la caractérisation d’un crédit de TVA, le droit de l’Union européenne (article 183 de la directive TVA 2006/112/CE) permet aux États membres d’autoriser :

• le report de l’excédent sur la période suivante ;

• ou le remboursement de l’excédent.

[2] Article 17 du décret législatif n° 241, portant normes de simplification des obligations des contribuables en ce qui concerne la déclaration des revenus et de la taxe sur la valeur ajoutée ainsi que sur la modernisation du système de gestion des déclarations, du 9 juillet 1997.

[3] Loi n° 388, portant dispositions pour la formation du budget annuel et pluriannuel de l’État – Loi de finances pour 2001 – du 23 décembre 2000.

[4] La taxe sur la valeur ajoutée est un impôt indirect sur la consommation. Cette taxe est réputée sans incidence pour l’entreprise puisqu’elle peut déduire sa TVA et qu’in fine elle est supportée par le consommateur final. Toutefois, le principe de neutralité peut être mis en péril par les modalités de déduction de la TVA mises en place par les États membres. C’est ce dont il est question dans l’affaire « Bimotor SpA ».

[5] CJUE, aff. C-525/11 du 18 octobre 2012 « Mednis », considérant 24.

[6] Article 5 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, et les critères d’application du principe sont détaillés dans le Protocole n°2 sur l’application des principes de subsidiarité et de proportionnalité.

[7] En effet, celui-ci s’applique à des dettes et créances de natures variées (impôts sur le revenu, TVA ou cotisations sociales).